會計這個職業(yè)是比較受歡迎的職業(yè)，會計有很多個小種類，今天要說的是營改增甲供材稅收問題 ，對于這個職業(yè)不是很了解的可以看一下“甲供材”模式，房地產(chǎn)企業(yè)真的節(jié)稅么？，甲供材中建筑企業(yè)如何選擇一般計稅方法和簡易計稅方法，臨界值如何計算？，稅收籌劃|建筑業(yè)甲供工程如何使甲方獲得更大的稅收利益，稅收籌劃|施工方如何在建筑工程項目中爭取最大的稅收權(quán)益，營改增前后甲供材處理的變化對房地產(chǎn)業(yè)稅負的影響在哪里?，營改增甲供材開票開勞務(wù)嗎??。

1.“甲供材”模式，房地產(chǎn)企業(yè)真的節(jié)稅么？

編者按：“營改增”后，“甲供材”問題變得備受重視，由于建設(shè)材料高稅率的進項抵扣“誘惑”，使得“甲供材”還是“乙供材”成為房地產(chǎn)企業(yè)和建筑企業(yè)爭搶的“香餑餑”。從表面來看，基于增值稅銷項減進項的稅額計算方法，房地產(chǎn)企業(yè)選擇“甲供材”，通過取得更多的進項抵扣降低自身稅負，似乎沒有太大的問題，然而就實際而言，房地產(chǎn)企業(yè)能否真正通過“甲供材”降低稅負進而降低開發(fā)成本不能一概而論，除了增值稅進項抵扣外，房地產(chǎn)企業(yè)的采購能力、供應(yīng)商管理、談判與議價能力等都影響著“甲供材”的實際效果。同時，伴隨著“甲供材”方式的日益復(fù)雜化，稅務(wù)機關(guān)在稅收征管上的難度也日益加大。對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，“甲供材”模式在稅收上也存在著比較大的風險，稍不注意，就會踩中稅收地雷?；诖耍疚膶⒕汀凹坠┎摹蹦Ｊ较?，房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)風險進行分析，以期為房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)模式的選擇提供助益。根據(jù)《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》的規(guī)定，“甲供材”是指全部或部分設(shè)備、材料、動力由發(fā)包方或業(yè)主自行采購，并將自行采購的設(shè)備、材料、動力交給施工企業(yè)進行施工的一種建筑工程現(xiàn)象。根據(jù)《建筑法》第二十五條規(guī)定和《建設(shè)工程質(zhì)量管理條例》第十四條的相關(guān)規(guī)定可知，“甲供材”在法律層面是合法的，也是允許的。在“營改增”之后，由于采購建設(shè)材料可以取得17%的增值稅進項發(fā)票，多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)紛紛選擇“甲供材”模式開發(fā)房地產(chǎn)項目，然而，卻并未實現(xiàn)預(yù)期中的減稅效果。究其原因，需要深入分析增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅等幾個重要稅種。一、“甲供材”的增值稅稅負分析《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一條（七）款規(guī)定，2、一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。從該條款可以看出，發(fā)包方或業(yè)主（以下稱甲方，施工企業(yè)稱乙方）購買的材料、設(shè)備或建筑配件在整個建筑工程造價中所占的比例，稅法中未明確規(guī)定，只要甲方自己有購買設(shè)備、材料、動力的行為，即使是買一元錢的材料也是“甲供材”。一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)既可以采用一般計稅方法，也可以采用簡易計稅方法，最終采用何種計稅方法，取決于甲乙雙方的談判。此后，財政部、稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點政策的通知》（財稅[2021]58號），文件第一條規(guī)定，建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡易計稅方法計稅。該條款對《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一條（七）款進行了調(diào)整，明確了符合條件的“甲供材”工程必須采用簡易計稅方法，規(guī)定條件主要有：1、提供工程服務(wù)的主體是建筑工程總承包單位，分包單位不適格；2、為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)；3、“甲供材”范圍包括鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件四類中的一種或多種。此種情況下，乙方適用簡易計稅，甲方只能從乙方取得增值稅3%的進項。從上述分析可以看出，不同的供材方式、不同的供材類型對于企業(yè)稅負具有不同的影響。舉例而言，某建筑項目，材料費：人工費為7:3，材料中砂石、混凝土占比10%并按3%簡易征收，另60%材料可以取得17%的增值稅進項發(fā)票。則，在“乙供材”情形下，乙方需繳納稅金：100×11%-60×17%-10×3%-20×6%=-0.7甲方取得進項稅額：100×11%=11在“甲供材”情形下，乙方需繳納稅金：30×3%=0.9甲方取得進項稅額：60×17%+30×3%+10×3%=11.4相比較而言，“乙供材”改為“甲供材”后，甲方稅負下降0.4，而乙方稅負上升1.6，在此情形下，乙方自然后選擇增加勞務(wù)費用，當加價超過0.4時，對甲方而言，“甲供材”并不能體現(xiàn)其稅負優(yōu)勢。因此，除供材方式外，發(fā)包方的談判能力、甲乙雙方是否為關(guān)聯(lián)方、開發(fā)項目的人工費與材料費的比重、資金占用成本等都會直接影響到房地產(chǎn)企業(yè)的增值稅稅負。房地產(chǎn)企業(yè)在選擇適用何種開發(fā)模式時，應(yīng)對開發(fā)成本全盤考慮，進行縱向與橫向的多重比較。在增值稅發(fā)票開具方面，從目前的實踐來看，“甲供材”主要有兩種模式：1、“甲供材”作為工程款的一部分，甲方采購設(shè)備、材料、動力后交給乙方使用，并抵減部分工程款（例如，工程款共500萬，甲方實際支付300萬，剩余200萬用“甲供材”抵工程款），其實質(zhì)是將設(shè)備、材料、動力銷售給乙方，乙方在其自身的工程施工成本中反映設(shè)備、材料、動力的成本，并按照工程預(yù)算價沖減應(yīng)收賬款（應(yīng)收工程款）。2、“甲供材”與工程款無關(guān)，甲方采購設(shè)備、材料、動力后根據(jù)乙方的工程進度要求，交給乙方使用，并另行支付工程款（例如，工程款300萬，“甲供材”200萬），乙方提供建筑服務(wù)，在其自身的工程施工成本中不反映設(shè)備、材料、動力等成本。在第一種模式下，由于發(fā)包方在發(fā)出材料時是通過預(yù)付賬款核算的，沒有進入工程成本，而“甲供材”部分計入乙方的產(chǎn)值或銷售額或收入。因此，乙方應(yīng)按含“甲供材”金額全額向甲方開具增值稅專用發(fā)票或增值稅普通發(fā)票。在第二種模式下，由于發(fā)包方在發(fā)出材料時就直接計入了工程成本，同時，“甲供材”部分沒有計入乙方的產(chǎn)值或銷售額或收入。因此，乙方在最終開具建筑服務(wù)業(yè)增值稅發(fā)票時，只能按不含“甲供材”金額向甲方開具增值稅專用發(fā)票或增值稅普通發(fā)票。二、“甲供材”的土地增值稅處理在“營改增”之前，部分地方稅務(wù)部門，對甲方提供的建筑材料不計入房地產(chǎn)開發(fā)成本，不予以作為土地增值稅清算過程中的開發(fā)成本核算?！盃I改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)為掌控項目工程質(zhì)量，對建筑工程中的材料由甲方購置，同時甲方獲取材料采購發(fā)票。對于“甲供材”模式下甲方能否憑借材料采購發(fā)票進入房地產(chǎn)開發(fā)成本并在土地增值稅稅前扣除各地的口徑不一。部分地方稅務(wù)機關(guān)并不認可發(fā)包方憑借材料采購發(fā)票進入開發(fā)成本并享受加計扣除，這無疑加大了房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅收負擔。根據(jù)《稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第四條規(guī)定，土地增值稅的扣除項目：（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時計算與清算項目有關(guān)的扣除項目金額，應(yīng)根據(jù)土地增值稅暫行條例第六條及其實施細則第七條的規(guī)定執(zhí)行。除另有規(guī)定外，扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。因此，筆者認為，若甲方與乙方簽訂的建筑合同中明確標明了由甲方提供材料，乙方領(lǐng)用，并且能夠提供合法有效的憑證，可以計入房地產(chǎn)開發(fā)成本，準予扣除。三、“甲供材”的企業(yè)所得稅風險分析在建設(shè)施工的過程中，乙方需要根據(jù)工程進度安排建設(shè)材料，實際操作人員憑單據(jù)到甲方處領(lǐng)取相應(yīng)的建設(shè)材料，但是實際工作中由于人為原因、管理漏洞及監(jiān)督缺失等因素，乙方已經(jīng)領(lǐng)取的建設(shè)材料不能發(fā)揮出應(yīng)有的作用，而甲方根據(jù)乙方提供的單據(jù)計算開發(fā)成本對由乙方多領(lǐng)冒領(lǐng)的材料并沒有做扣除計算，造成開發(fā)所需要的成本與實際成本不相符合。部分房地產(chǎn)企業(yè)會每月對建設(shè)材料做出結(jié)算，數(shù)目與種類繁多的建設(shè)材料也會導(dǎo)致數(shù)據(jù)作假、虛報等情況，讓核算信息失效，不能準確的核算開發(fā)成本。同時，在“甲供材”情形下，以甲方作為采購結(jié)算方時，對“甲供材”進行賬務(wù)處理的過程中，如果供貨商沒有向甲方提供相應(yīng)的發(fā)票，“甲供材”在記入開發(fā)成本的過程中會因無法獲取正規(guī)的發(fā)票，而不能進行及時的匯算清繳，增加甲方的稅務(wù)負擔及稅務(wù)風險。最后，甲方在采購設(shè)備、材料、動力時取得的采購發(fā)票能否作為房地產(chǎn)開發(fā)成本在土地增值稅稅前扣除的問題也會影響甲方的企業(yè)所得稅。舉例而言，甲方與乙方簽訂了一份300萬元的“甲供材”建筑合同。假設(shè)甲方提供的材料價款為200萬元，乙方提供的勞務(wù)價款為100萬元。乙方僅就100萬元勞務(wù)價款開具建筑服務(wù)業(yè)增值稅發(fā)票。若甲方無法憑借200萬元的材料采購發(fā)票計入開發(fā)成本并于稅前扣除，那么簡單做一個測算，由于200萬元無法計入開發(fā)成本導(dǎo)致增加的土地增值稅和企業(yè)所得稅稅額為：土地增值稅：200×30%=60萬元（以最低稅率簡易計算）企業(yè)所得稅：（200-60）×25%=35萬元就實質(zhì)而言，“甲供材”模式亦是房地產(chǎn)企業(yè)進行稅收籌劃的一種方式。涉及到經(jīng)濟交易的雙方時，對一方有利的稅收籌劃方案設(shè)計，不一定對另一方有利，更多時候方案落地需要考慮多重因素。同時，任何的稅收籌劃安排都附帶一定的稅務(wù)風險，尤其是房地產(chǎn)企業(yè)稅收體量巨大，一直都是稅務(wù)稽查的重點行業(yè)，如何在合理控制稅負的同時實現(xiàn)風險可控、合法籌劃，是房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該慎重考慮的問題。在開發(fā)模式的選擇上，無論是“甲供材”、合作建房抑或其他的安排，都要首先對稅務(wù)和財務(wù)數(shù)據(jù)進行全面的分析，結(jié)合自身經(jīng)營狀況和談判情況制定稅收方案，而不能貿(mào)然選擇。在稅務(wù)稽查產(chǎn)生爭議時，應(yīng)當冷靜客觀的分析商業(yè)模式、交易結(jié)構(gòu)、合同安排等內(nèi)容，對于法無明文禁止或規(guī)定不明確的內(nèi)容，應(yīng)當結(jié)合稅法原理、現(xiàn)行法律法規(guī)及類似案例進行分析和處理，在國地稅合并和稅收征管日趨完善的大背景下，企業(yè)更應(yīng)當注重通過法律途徑解決稅務(wù)問題。（作者：劉天永，北京華稅律師事務(wù)所主任，律協(xié)財稅法專業(yè)委員會副主任兼秘書長，法學博士，經(jīng)濟學博士后，稅務(wù)律師，注冊會計師，注冊稅務(wù)師；QQ和個人微信號均為：977962，添加可互動交流。）

2.甲供材中建筑企業(yè)如何選擇一般計稅方法和簡易計稅方法，臨界值如何計算？

重點了，“甲供材”中建筑企業(yè)在一般計稅方法和簡易計稅方法中如何選擇，臨界點如何確定？例：目前增值稅稅率，建筑服務(wù)9%，購進設(shè)備、材料、動力等稅率一般是13%。假設(shè)甲供材合同中約定的工程價稅合計（不含甲方購買的材料和設(shè)備）為X，建筑企業(yè)選擇一般計稅方法和簡易計稅辦法分別如下：1、 一般計稅方法下建筑企業(yè)應(yīng)繳納增值稅為：應(yīng)繳增值稅=X*9%/（1+9%）-建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計*13%/（1+13%）=X*8.25%-建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計*11.5%2、 簡易計稅方法下建筑企業(yè)應(yīng)繳增值稅：應(yīng)繳增值稅=X*3%/（1+3%）=X*2.91%3、 兩種方法下稅負相同的臨界點：X*8.25%-建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計*11.5%=X*2.91%最后得出：建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計=0.464*X4、 從事房屋工程、路橋工程、水利工程、管道工程和裝修工程的建筑企業(yè)，建筑企業(yè)自行采購的材料中一般30%左右的砂石料、磚和混泥土抵扣3%，70%左右的鋼筋建筑材料抵扣13%，于是，臨界點計算為：X*9%/（1+9%）-建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計*70%*13%/（1+13%）-建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計*30%*3%/（1+3%）=X*3%/（1+3%）最后得出：建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計=0.744*X分析結(jié)論：甲供材模式下，建筑企業(yè)按照一般計稅或者簡易計稅方法的臨界點參考：（1） 從事機電安裝、鋼結(jié)構(gòu)安裝的建筑企業(yè)的臨界點參考值是：建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計=0.464*甲供材合同中約定的工程價稅合計（不含甲方購買的材料和設(shè)備）具體為：建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計＞46.4%*甲供材合同中約定的工程價稅合計（不含甲方購買的材料和設(shè)備），建筑企業(yè)選擇一般計稅方法有利。建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計＜46.4%*甲供材合同中約定的工程價稅合計（不含甲方購買的材料和設(shè)備），建筑企業(yè)選擇簡易計稅方法有利。（2） 從事房屋工程、路橋工程、水利工程、管道工程和裝修工程的建筑企業(yè)的臨界點參考值是：建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計=0.744*甲供材合同中約定的工程價稅合計（不含甲方購買的材料和設(shè)備）具體為：建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計＞74.4%*甲供材合同中約定的工程價稅合計（不含甲方購買的材料和設(shè)備），建筑企業(yè)選擇一般計稅方法有利。建筑企業(yè)采購設(shè)備、材料價稅合計＜74.4%*甲供材合同中約定的工程價稅合計（不含甲方購買的材料和設(shè)備），建筑企業(yè)選擇簡易計稅方法有利。政策摘要：《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號附件2）第一條第（七）款第2項規(guī)定：“一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。”強調(diào)重點：“可以”選擇簡易計稅方法。財稅〔2021〕58號 《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點政策的通知》“建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡易計稅方法計稅?！睆娬{(diào)重點：“適用”簡易計稅方法。

3.稅收籌劃|建筑業(yè)甲供工程如何使甲方獲得更大的稅收利益

引言：建筑服務(wù)存在增值稅稅負差，選擇一般計稅或是簡易計稅方法，應(yīng)當提前評估測算，否則將對自身利潤產(chǎn)生不利影響。一、前言2016年5月1日全面營改增后，建筑服務(wù)可劃分為增值稅一般計稅項目和簡易計稅項目，分別適用9%的稅率和3%的征收率。由于兩者有6%的稅負差，因此在合同簽訂時，無論對甲方建設(shè)單位、發(fā)包方來說，還是對作為乙方的施工企業(yè)或是其他承包人來說，選擇適合的計稅方法，將對自身利潤產(chǎn)生重要影響。二、建筑業(yè)一般計稅VS簡易計稅根據(jù)《財政部、稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）規(guī)定，一般納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為適用一般計稅方法計稅，當發(fā)生財政部和稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅行為，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，但一經(jīng)選擇，36個月內(nèi)不得變更。1、一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程。2、一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。以清包工方式提供建筑服務(wù)，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務(wù)。3、一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。建筑工程老項目，是指：《建筑工程施工許可證》或建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。另外，根據(jù)《稅務(wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點政策的通知》（財稅〔2021〕58號）規(guī)定：建筑工程承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡易計稅方法計稅。如果符合上述條件，分包方只能適用簡易計稅開具3%的增值稅發(fā)票。這期我們先從甲方的角度，測算如何獲取最大的稅收利益，其總的原則是增值稅進項稅額大的時候，選擇一般計稅，進項稅額小的時候，選擇簡易計稅。但多大算大，多小又算小呢？ 三、測算分析某建設(shè)單位（甲方）與某建筑安裝公司（乙方，一般納稅人）簽訂合同，工程總造價含稅金額為1000萬。如果是包工包料，建筑安裝公司只能適用一般計稅方法，按建筑工程服務(wù)9%的稅率開具增值稅專用發(fā)票；如果是清包工，則建安公司必然會選擇簡易計稅方法，按3%的征收率開具增值稅發(fā)票；如果是甲供材，則建筑安裝公司會根據(jù)甲供材的比例來確定是適用一般計稅方式還是簡易計稅方式。我們設(shè)該項目材料價款為含稅金額X，增值稅率為13%。1、包工包料采用一般計稅方式可取得進項稅A=1000萬元/（1+9%）×9%=82.57萬元；2、清包工采用簡易計稅方式可取得進項稅B=（1000萬元-X）/(1+3%)×3%；3、甲供材采用材料部分一般計稅、施工部分簡易計稅方式可取得進項稅C=X/(1+13%)×13%+（1000萬元-X）/(1+3%)×3%。測算分析一：由于X>0，所以根據(jù)以上公式可以推導(dǎo)出：C>B；也就是說在以上計稅方式中，以甲供材方式發(fā)包取得的進項稅額必然比以清包工方式取得的進項稅額多。由于材料采購金額X是一個變量，因此，B、C也是隨著X的變化而變化的，而A則是固定不變的；1、令B=A，即假設(shè)X為一定時，以清包工方式取得的進項稅額也能達到一般計稅效果：（1000萬元-X）/(1+3%)×3%=82.57，求出X=-1834.9萬元，顯然，材料采購金額不可能為負數(shù)。結(jié)論一：發(fā)包工程全部采取簡易計稅方法，對于甲方來說，無論如何不可能達到進項稅額最大化的目標。測算分析二：令C=A，即假設(shè)X為一定時，以甲供材方式取得的進項稅額也能達到全額一般計稅效果：X/(1+13%)×13%+（1000萬元-X）/(1+3%)×3%=82.57；求出X=622.03萬元。在這個項目中，當建設(shè)單位直接采購材料金額達622.03萬元，也就是達到工程總價62.2%時，即達到平衡點，采購的材料大于這個比例，進項稅能獲得更多。結(jié)論二：甲方采購材料達到工程總價62.2%比例時即達到平衡點。當采購的材料大于這個比例，采取甲供材方式，對甲方來說更有利；當甲方采購材料金額低于這個比例時，不宜采用甲供材的方式發(fā)包工程，而應(yīng)當采用包工包料按一般計稅方式取得進項稅額。測算分析三：上述計算方法是在比較理想狀態(tài)下，材料采購都能取得13%稅率發(fā)票的基礎(chǔ)上而測算的，實踐中建筑企業(yè)取得的材料稅率可能有3%、6%、9%、13%多種，我們可以根據(jù)不同稅率的材料的比例，算出一個加權(quán)平均稅率Y%，這個加權(quán)平均稅率必然小于13%。將Y%替換13%，代入公式：X/(1+Y%)×Y%+（1000萬元-X）/(1+3%)×3%=82.57最終結(jié)果必然比原來13%時數(shù)值大，也就是平衡點數(shù)額會更大。 假設(shè)當取得材料加權(quán)平均稅率為10%時，X=907.85，即甲方直接采購材料金額達907.85萬元，也就是說達到工程總價90.79%時，即是達到平衡點。假設(shè)材料采購金額占100%時，設(shè)加權(quán)稅率為Z%，代入公式：1000/(1+Z%)×Z%+0=82.57，求出Z%=9%。結(jié)論三：直接采購材料加權(quán)平均稅率越低，材料金額占總價款的比例會越高，一旦材料的加權(quán)平均稅率低于9%時，實施甲供材模式對甲方來說就劃算了。下期我將結(jié)合乙方的增值稅收平衡點，從稅收利益最大化的角度，探討合同簽訂過程中發(fā)包方與承包人的籌劃空間，敬請關(guān)注。原創(chuàng)文章，轉(zhuǎn)載請注明來源！更多涉稅法律實務(wù)問題，請關(guān)注公眾號“同望稅律”。（作者：俞錕，廣西同望律師事務(wù)所合伙人，涉稅法律業(yè)務(wù)負責人，律師，稅務(wù)師，法學碩士，廣西律協(xié)評定的刑事專業(yè)律師。專注于涉稅犯罪辯護、稅務(wù)法律風險防范及爭議解決、資本股權(quán)籌劃設(shè)計，擅長從法律與財稅復(fù)合視角，提供精細化專業(yè)法律服務(wù)。）

4.稅收籌劃|施工方如何在建筑工程項目中爭取最大的稅收權(quán)益

引言：工程項目中最大的稅收利益來自于甲乙雙方的博弈，通俗說來就是看誰占對方的便宜多點，沒有相應(yīng)的涉稅評估，別說占便宜了，就是被占便宜還渾然不知。一、前言2016年5月1日全面營改增后，建筑服務(wù)增值稅可劃分為一般計稅項目和簡易計稅項目，目前分別適用9%的稅率和3%的征收率。由于兩者有6%的稅負差，在簽訂合同時，無論對甲方建設(shè)單位、發(fā)包方來說，還是對作為乙方的施工企業(yè)或是其他承包人來說，符合一定條件選擇不同的增值稅計稅方法，由此產(chǎn)生的稅負差將對自身利潤產(chǎn)生重要影響。上期筆者從甲方的角度介紹了如何測算獲取最大的稅收利益，本期從乙方角度出發(fā)，談?wù)勅绾纹胶怆p方的稅收利益，維護自身的稅收權(quán)益（本文僅討論增值稅）。二、施工方選擇計稅方法的原則營改增后，為了不增加建筑企業(yè)營業(yè)稅時代的整體稅負，針對建筑企業(yè)取得進項稅比較困難的實際，規(guī)定了當符合三類條件時，建筑企業(yè)可以選擇計稅方法?！敦斦?、稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）規(guī)定，一般納稅人為1.甲供工程提供的建筑服務(wù)，2.以清包工方式提供的建筑服務(wù)，3.為建筑工程老項目提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅或一般計稅方法計稅。目前《建筑工程施工許可證》或建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程“老項目”已很少，作為過渡政策的“老項目”逐步淡出視野，目前只剩下“甲供材”、“清包工”兩類值得探討。采取簡易計稅不需要考慮增值稅進項稅額，但下家不能抵扣或抵扣的稅額較少，而采取一般計稅則需要考慮增值稅進項稅額，下家能抵扣的稅額較多。作為施工方的建筑企業(yè)選擇簡易計稅還是一般計稅最終歸集于兩個方面：一是要不要算進項稅額，劃不劃算；二是銷項稅額能抵扣是多還是少，甲方同不同意。從乙方施工企業(yè)可能取得增值稅進項稅額從多到少，我們可以分成三類排序：最多的是“包工包料”工程，當全部的材料都由施工方負責時，也就是所謂的“交鑰匙”工程，乙方施工企業(yè)只能采取一般計稅方式，不符合稅法規(guī)定可以選擇簡易計稅的情形；次之的是“甲供材”工程，稅法中的定義是指全部或部分設(shè)備、材料、動力由工程發(fā)包方自行采購的建筑工程，當甲方只提供了部分工程材料時，部分工程材料由乙方即施工人采購，這時應(yīng)該定義為“甲供材”，施工方有權(quán)選擇計稅方法；最少的是“清包工”工程，稅法中定義是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務(wù)，施工方有權(quán)選擇計稅方法。從施工方角度，選擇的原則是增值稅進項稅額大的時候，選擇一般計稅，進項稅額小的時候，選擇簡易計稅。 三、“清包工”項目施工方的選擇如上所述，“清包工”項目施工方只提供建筑服務(wù)，不采購工程材料，最多也就采購一些輔助材料，這些人工費、管理費的成本很難量化，基本沒辦法取得增值稅專用發(fā)票，而輔助材料這一塊盡管能夠取得增值稅專用發(fā)票，但整體占比很小，一起算下來也沒有什么進項稅額，顯然施工方正常情況下是不可能采取一般計稅方法，即以收到甲方的工程款為銷項，減去幾乎沒有的進項稅，按9%的稅率來交增值稅。理智的施工企業(yè)在這種情況下會采取簡易計稅方法，即直接以收到甲方的工程款按3%的征收率來計算應(yīng)交增值稅。當然，遇到強勢的甲方一定要施工方開具增值稅專用發(fā)票，施工方在合同洽談階段就要對由此造成的損失予以評估，從而全面平衡自己的利益。 四、特殊“甲供材”項目的計稅方法盡管甲方多居于強勢地位，但作為乙方的施工企業(yè)也要知道，有些稅收權(quán)益上的便宜不是甲方想占就能占的。2021年9月財政部、稅務(wù)總局、住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于進一步做好建筑行業(yè)營改增試點工作的意見》（稅總發(fā)[2021]99號），強調(diào)要切實保證稅收減免、簡易計稅等各類政策落實到位，特別是“財稅[2021]58號”通知規(guī)定的情況，一律適用簡易計稅的政策，必須通知到每一個建筑企業(yè)和相關(guān)建設(shè)單位，確保建筑企業(yè)“應(yīng)享盡享”，充分釋放政策紅利?！敦斦慷悇?wù)總局關(guān)于建筑服務(wù)等營改增試點政策的通知》（財稅[2021]58號）規(guī)定：建筑工程承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡易計稅方法計稅。這個通知中，我們要特別注意列舉的范圍，即只限于建筑工程，市政工程不在通知之列，對象只限于涉及地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)的工程服務(wù)，一但符合這些條件，甲方哪怕只采購了一噸鋼精、一車混凝土、一塊磚、一套構(gòu)件，施工方就應(yīng)當適用簡易計稅方法，甲方再強勢也不能要求施工方按一般計稅給自己開具增值稅專用發(fā)票。根據(jù)上一期文章《建筑業(yè)甲供工程如何使甲方獲得更大的稅收利益》介紹的方法，甲方要不就測算一定采購額比例后自行采購材料，要不就測算后干脆包工包料給施工方，當然，遇到不會“占便宜”的甲方，乙方可就要把握住機會了。五、一般“甲供材”施工方如何選擇相比較“清包工”項目，一般的“甲供材”工程涉及甲乙雙方材料采購比例，關(guān)系到雙方稅收利益平衡問題，需要進行相應(yīng)測算找出盈虧平衡點，顯然更具有“技術(shù)含量”。下面我們接著上期的例子進行測算：測算分析：某建設(shè)單位（甲方）與某建筑安裝公司（乙方，一般納稅人）簽訂合同，工程總造價含稅金額為1000萬。如果是包工包料，建筑安裝公司只能適用一般計稅方法，按建筑工程服務(wù)9%的稅率開具增值稅專用發(fā)票；如果是“清包工”，則建筑公司必然會選擇簡易計稅方法，按3%的征收率開具增值稅發(fā)票；如果是“甲供材”，則建筑安裝公司會根據(jù)甲供材的比例來確定是適用一般計稅方式還是簡易計稅方式。我們設(shè)該項目乙方建筑企業(yè)采購的材料價款為含稅金額X，增值稅率為13%，由此計算乙方應(yīng)納增值稅盈虧臨界點。1、一般計稅方法：應(yīng)納增值稅額=1000萬元/（1+9%）×9%-X/(1+13%)×13%；2、簡易計稅方法：應(yīng)納增值稅額=1000萬元/(1+3%)×3%=29.13萬元；3、假設(shè)兩種方法下應(yīng)納增值稅額相等：1000萬元/（1+9%）×9%-X/(1+13%)×13%=1000萬元/(1+3%)×3%X=464.54萬元結(jié)論：施工方采購材料的金額越大，則取得進項稅越多，在這個項目中，當施工企業(yè)采購材料金額達464.54萬元，也就是達到工程總價46.45%時，即達到平衡點。當采購的材料大于這個比例，進項稅能獲得更多，采取一般計稅方法對乙方更有利，而低于這個比例，采用簡易計稅方法更有利。上述計算方法是在比較理想狀態(tài)下，實踐中建筑企業(yè)取得的材料稅率可能有3%、6%、9%、13%多種，我們可以根據(jù)不同稅率的材料的比例，算出一個加權(quán)平均稅率Y%，這個加權(quán)平均稅率將小于13%。將Y%替換13%，代入公式：1000萬元/（1+9%）×9%-X/(1+Y%)×Y%=1000萬元/(1+3%)×3%，最終結(jié)果必然大于13%時的數(shù)值，也就是平衡點數(shù)額會更大。假設(shè)取得材料加權(quán)平均稅率為10%時，通過計算得出X=587.82，即乙方采購材料金額達到工程總價58.78%時，即達到平衡點，超過這一比例，應(yīng)采用一般計稅方法，低于這一比例，應(yīng)采用簡易計稅方法。 六、稅收利益平衡點分析1、上一期文章《建筑業(yè)甲供工程如何使甲方獲得更大的稅收利益》，從甲方的角度作了分析測算，結(jié)論是當工程材料含稅金額占全部工程金額大于62.2%時，甲方應(yīng)選擇“甲供材”自行采購材料，當小于62.2%時，甲方應(yīng)選擇“包工包料”給施工方采購材料更合算。作為施工方的乙方來說，當大于這個比例，甲方采購材料自己就沒有什么進項了，選擇簡易計稅方法對自己有利的，盡管甲方也沒有損失，但從利益最大化的角度，無論什么比例甲方都希望乙方能選擇一般計稅方法給自己開增值稅專用發(fā)票，甲供材比例越高，甲方占乙方稅收利益上的便宜就越大。2、當工程材料含稅金額占全部工程金額小于46.45%時，甲方應(yīng)當選擇“包工包料”給施工方，這時作為乙方的施工企業(yè)來說，只能選擇一般計稅方法了，盡管從乙方的角度，這種情況下取得的可抵扣的材料進項稅太少不劃算，而選擇簡易計稅更合適，但現(xiàn)實是如果乙方選擇了簡易計稅方法，甲方的稅收利益就會受到損失，作為握有合同主導(dǎo)權(quán)的甲方，一般不會允許出現(xiàn)這種情況。3、當工程材料含稅金額占全部工程金額在46.45%至62.2%之間時，甲方不采購任何材料，包工包料給乙方按一般計稅方法取得專票比較合算，作為施工企業(yè)的乙方，只要超過46.45%就能夠取得較多的材料進項稅額，按一般計稅方法也比較合算。因此，在合同洽談階段，把握好大家都認可的選擇區(qū)間，將有助于緩解甲乙雙方在稅收利益上的博弈，實現(xiàn)雙贏。4、上述測算均是按取材料稅率13%的理想狀態(tài)下計算的結(jié)果，實際材料的加權(quán)平均稅率低于13%時，相應(yīng)的盈虧平衡比例也會發(fā)生變動，但甲乙雙方仍然存在稅收利益上的一致區(qū)間，即都愿意由施工方采購相應(yīng)的工程材料，按一般計稅方法計算應(yīng)納增值稅額，最后乙方向甲方開具稅率為9%的增值稅專用發(fā)票?？偨Y(jié)起來，工程項目中最大的稅收利益來自于甲乙雙方的博弈，通俗點說就是看誰占對方的便宜多點，但占便宜也是要有技術(shù)含量的，一是強占不該占的便宜得不償失；二是不符合自身情況占便宜還不如不占；三是找不到雙方稅收利益的平衡點，便宜占不成還可能引發(fā)更多矛盾。不管是甲方還是乙方，沒有相應(yīng)的涉稅評估，別說占便宜了，就是被占便宜也有苦說不出，甚至還渾然不知。原創(chuàng)文章，轉(zhuǎn)載請注明來源！更多涉稅法律實務(wù)問題，請關(guān)注公眾號“同望稅律”。（作者：俞錕，廣西同望律師事務(wù)所合伙人，涉稅法律業(yè)務(wù)負責人，律師，稅務(wù)師，法學碩士，廣西律協(xié)評定的刑事專業(yè)律師。專注于涉稅犯罪辯護、稅務(wù)法律風險防范及爭議解決、資本股權(quán)籌劃設(shè)計，擅長從法律與財稅復(fù)合視角，提供精細化專業(yè)法律服務(wù)。）

5.營改增前后甲供材處理的變化對房地產(chǎn)業(yè)稅負的影響在哪里?

　親愛的學員!您好!　　營改增前甲供材分兩種,營改增前甲供材料分兩種,一種是甲供設(shè)備和裝修材料,只要房開公司自己購買材料和裝修材料,設(shè)備和裝修材料是不需要交營業(yè)稅的,除了甲供設(shè)備和裝修材料之外,其他任何的甲供材,施工企業(yè)都要交建安稅,房開公司必須取得建筑公司全額的建安發(fā)票,才能在土增稅、所得稅稅前扣除。營改增以后,根據(jù)財稅【2016】 36號文件規(guī)定,建筑企業(yè)的銷售額是按照施工企業(yè)向房開公司收取的所有價款包括價外費用,比如說1000的工程,600萬的材料、400萬的勞務(wù),房開公司算增值稅的計稅依據(jù)是建安公司收取的400萬。營改增后,施工企業(yè)一定選擇簡易計稅,房開公司只能抵扣自己購買的材料部分。營改增后,房開公司選擇甲供材或包工包料,要通過數(shù)據(jù)計算分析。例,房開公司與施工企業(yè)簽定的合同1000萬,其中材料600萬,建安400萬,如果施工企業(yè)給房開公司開1000萬的票,則房開公司可抵扣1000*11%=110萬元;如果房開選擇甲供材料,自己購買600的材料,房開公司能抵扣的金額600*17%=102萬;施工企業(yè)給房開公司開具的400萬,選擇簡易征稅給房開公司開具3%的專用發(fā)票,房開公司只能抵扣400*3%=12萬,房開公司能抵扣114萬,實際生活中,房開公司所購買的材料不一定能全部取得專用發(fā)票,因此,營改增以后包工包料有可能比全部甲供材料稅負會更低。因此,實際生活當中,應(yīng)根據(jù)甲供材料購買的材料比重的高低來決定。

6.營改增甲供材開票開勞務(wù)嗎

              營改增后的“甲供材” 不計入施工企業(yè)的產(chǎn)值，即在進行工程結(jié)算時， “甲供材”不計入施工企業(yè)的結(jié)算價。（而營改增前的“甲供材”，其中“設(shè)備和裝修材料的甲供材”不計入施工企業(yè)的產(chǎn)值，與營改增后的“甲供材”是一樣的?！俺O(shè)備和裝修材料之外的甲供材”才計入施工企業(yè)的產(chǎn)值。）營改增后的“甲供材”，施工企業(yè)不繳納增值稅。              因為 “甲供材”在發(fā)包方進行成本核算，如果發(fā)包方依照稅法的規(guī)定，符合可以抵扣增值稅進項稅額的情況，則“甲供材”部分的增值稅進項稅額在發(fā)包方享受抵扣，而“甲供材”的成本發(fā)票沒有在施工企業(yè)進行核算，也沒有計入施工企業(yè)的產(chǎn)值或收入，施工企業(yè)不存在針對“甲供材”部分再繳納增值稅。                 即 營改增甲供材開票不能開開勞務(wù)，應(yīng)和其他一般物資那樣，開貨物銷售發(fā)票。              補充知識：財稅[2016]36號附件2規(guī)定：“一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅?！?nbsp;                  在該條文件規(guī)定中有個特別重要的詞“可以”，具體的內(nèi)涵是，只要發(fā)生“甲供材”現(xiàn)象，建筑施工企業(yè)在增值稅計稅方法上，具有一定的選擇性，既可以選擇增值稅一般計稅方法，也可以選擇增值稅簡易計稅方法。

通過小編辛苦整理的相關(guān)知識：營改增甲供材稅收問題，相信對您有所幫助。